解讀司法拍賣中涉稅難點和争議

1、交易環節的稅款

①不動産交易。涉及買方稅費包括：契稅、印花稅。涉及賣方稅費：增值稅、土地增值稅、個人所得稅、企業所得稅、印花稅、城建稅、（地方）教育費附加。此部分稅款屬于不動産交易過戶過程中需要繳納的稅款。

②動産交易（機動車、機械設備）、股權交易。可能(néng)涉及的稅費包括增值稅、印花稅、企業所得稅、個人所得稅、城建稅、（地方）教育費附加等。

2、欠繳稅款

欠繳稅款主要是标的物拍賣之前，按規定應繳而未繳的稅費，例如欠繳的房産稅、城鎮土地使用稅等跟不動産使用密切相關的稅收，企業所得稅、增值稅等生産經營中産生的稅收。

1、交易環節稅款處理

①買方承擔全部稅費條款是否有效？

2017年1月1日起(qǐ)施行的《最高人民法院關于人民法院網絡司法拍賣若幹問題的規定》（法釋〔2016〕18号）第三十條規定，因網絡司法拍賣本身形成(chéng)的稅費，應當依照相關法律、行政法規的規定，由相應主體承擔；沒有規定或者規定不明的，人民法院可以根據法律原則和案件實際情況确定稅費承擔的相關主體、數額。

上述規定實施前，最高人民法院(2007)民一終字第62号案件中關于不動産交易中的買方負擔全部稅費條款效力問題提到：“約定轉讓土地使用權的稅費承擔所作的補充約定，明确了轉讓土地使用權的稅費如何承擔及由誰承擔的問題。

雖然我國稅收管理方面(miàn)的法律法規對于各種稅收的征收均明确規定了納稅義務人，但是并未禁止納稅義務人與合同相對人約定由合同相對人或第三人繳納稅款。稅法對于稅種、稅率、稅額的規定是強制性的，而對于實際由誰繳納稅款沒有作出強制性或禁止性規定。

故《補充協議》關于稅費負擔的約定并不違反稅收管理方面(miàn)的法律法規的規定，屬合法有效協議。”各地在（法釋〔2016〕18号）實施前，司法拍賣實踐中基本上全部使用買方負擔全部稅費的買方包稅條款。

（法釋〔2016〕18号）實施後，大多數司法拍賣中改爲買賣雙方各付稅的拍賣條款，但是各地在司法拍賣公告中仍有買方承擔全部稅費的條款出現。“廣東省中山市中級人民法院（2017）粵20執複101号案件，江蘇省高級人民法院（2018）蘇執複113号案件”，上述案件中法官認爲（法釋〔2016〕18号）實施後買方承擔全部稅費的司法拍賣條款仍合法有效。

（法釋〔2016〕18号）施行後，各地法院的司法拍賣中均應适用買賣雙方各負稅的司法拍賣條款，不應當繼續使用買方承擔全部稅費條款，2017年1月1日後司法拍賣中的買方承擔全部稅費條款屬于使用錯誤，應予糾正。

②買賣雙方各負稅，交易環節賣方稅能(néng)否從執行案款中優先扣除

《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規定，稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其财産設定抵押、質押或者納稅人的财産被(bèi)留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執行。

拍賣資産過戶的相關稅款是在拍賣後交易過戶時發生，晚于有擔保債權發生的時間，部分觀點認爲交易環節賣方稅應在有擔保債權之後受償。

但交易環節的稅款并不屬于稅收征管法第四十五條規定的稅款。交易環節的稅款實質上并非被(bèi)拍賣物上債權，從性質上來說該稅款與拍賣費等相關費用一樣，屬于司法拍賣過程中必須支出的稅費。其目的也在于依法保障轉讓過戶手續即拍賣的最終完成(chéng)，實現申請執行人的勝訴債權，應當優先受償。

《不動産登記暫行條例實施細則》第十五條規定，不動産登記機構受理不動産登記申請後，應當對法律、行政法規規定的完稅或者繳費憑證是否齊全進行查驗。在買賣雙方各自負擔稅款的情形下，如果不從拍賣價款中優先支付交易環節的賣方負擔稅款，拍賣資産的過戶手續將(jiāng)無法完成(chéng)，司法拍賣目的也就(jiù)無法實現。

2、前期欠稅處理

①前期欠稅是否屬于交易環節稅款？

江蘇省高級人民法院在（2018）蘇執複113号案件中闡述：“被(bèi)執行人在前次交易中欠繳的稅費并非本次交易過程中所産生，故不應由買受人承擔，被(bèi)執行人在前次交易行爲中的欠稅從拍賣款中依法繳付。”本案件支持了買方負擔全部交易環節稅款的拍賣條款效力，否認了前期欠稅屬于交易環節稅收。

前期欠稅屬于被(bèi)執行人與稅務機關形成(chéng)的稅收債權，無論拍賣與否，此欠稅均已存在，此欠稅與拍賣行爲無關，不應屬于交易環節稅款，不應從司法拍賣所得價款中優先受償，也不能(néng)要求買受人承擔。

②前期欠稅如何受償？

《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條和《國家稅務總局關于人民法院強制執行被(bèi)執行人财産有關稅收問題的複函》（國稅函〔2005〕869号）第四條規定：“鑒于人民法院實際控制納稅人因強制執行活動而被(bèi)拍賣、變賣财産的收入，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條的規定，人民法院應當協助稅務機關依法優先從該收入中征收稅款。”

對于前期欠繳稅款，其承擔主體爲被(bèi)執行人，承擔方式爲：在拍賣的财産上設定擔保的，如果欠稅發生在擔保前，稅收應該從拍賣所得中優先扣除，欠稅具有優先權；如果欠稅形成(chéng)在擔保後，擔保債權優先于欠稅受償。